【摘要】 鄉村振興背景下農村集體經濟組織是推進農民共同富裕的重要載體，其治理模式的完善對于推動農村集體經濟高質量發展具有現實意義。一些農村集體經濟組織的代理問題較為突出，存在權力失衡的治理困境，需要創新發展其監督機制。集體資本有其特性，審計監督作為監管集體資本的重要手段，應當從政府審計、社會審計及內部審計形成合力監督的視角進行構建。農村集體經濟組織審計監督機制的完善，有利于抑制鄉村腐敗問題的發生和保障集體資本保值增值，助力農村集體經濟的高質量發展和農民共同富裕目標的實現。

【關鍵詞】 農村集體經濟組織 審計監督 農民共同富裕

【中圖分類號】F812.2 【文獻標識碼】A

【DOI】10.16619/j.cnki.rmltxsqy.2022.04.010

作者：四川輕化工大學管理學院   郭  祥

農村集體經濟組織是農村集體經濟的實施主體，是鄉村振興戰略實現的重要載體，探討農村集體經濟組織審計監督機制的構建是深化農業農村審計的路徑之一。當前，已有文獻闡明了農村集體經濟組織治理模式的改造和創新發展（崔建中等，2013；雷嘯等，2020）、治理結構的創新（于雅驄等，2020）等內容。針對農村集體經濟組織的審計監督，現有文獻從審計模式創新（王繁一，2015；樊春雅，2019）、審計程序構建（劉新紹，2017）、內部審計的強化（宋艷華，2017）、鄉級政府審計機構的建立（王家新等，2016）等方面進行論述。然而，尚未有文獻從政府審計、民間審計及內部審計等合力監督視角探討農村集體經濟組織審計監督機制的構建問題。本文試圖彌補現有文獻研究的此項不足，以完善農村集體經濟組織治理機制，助力農村集體經濟的高質量發展和農民共同富裕目標的實現。

農村集體經濟組織面臨的治理困境

長久以來，農村集體經濟組織的經營管理由村干部負責，農村集體經濟組織與村委會、村黨支部等基層組織之間存在交叉任職的現象，造成“政經不分”的難題。農村集體經濟組織的政治功能與經濟功能難以區分，“政經合一”帶來天然的治理缺陷。一些農村集體經濟組織治理水平較差，代理問題較為嚴重（張保紅，2021），尤其是監督機制難以有效發揮權力制衡的作用，集體財產流失及村官腐敗的案例層出不窮，成為困擾農村集體經濟組織治理模式創新發展的難題。

現有研究文獻認為，農村集體經濟組織首先需要明確功能定位。農村集體經濟組織區別于行使行政職能的村委會或其他村級基層組織，是以經濟功能為首要功能，吸收多種形式的社會資本，以資本為聯結紐帶，形成跨區域的綜合型營利性法人組織，實現多元資本共治（雷嘯等，2020）。營利性經濟組織的天然屬性是追求利潤最大化，以可持續發展為經營目標。農村集體經濟組織的日常運營管理應當按照營利性經濟組織的規則進行，其治理模式也應當比照企業法人、國有企業等市場主體的治理體系進行構建，其中包括監督模式的構建。

理論上，農村集體經濟組織的內部治理結構由權力機構、執行機構及監督機構三個部分組成，治理機構之間及其權力的制衡可以預防和抑制農村集體經濟組織的腐敗問題。在治理結構中，監事會是主要監督機構。然而，多數情況下，一些農村集體經濟組織的經營管理由村干部等小團體控制，其監督機構的建設未能受到重視，甚至沒有設置監督機構。在農村集體經濟組織市場化發展過程中，即使設立監事會，其監督權力通常被弱化，沒有得到有效行使，難以發揮制衡權力的作用，不能有效抑制腐敗的發生。

監督機構對權力機構和執行機構的工作進行監督，主要手段是財務審計（雷嘯等，2020）。現有文獻運用馬克思主義理論解釋審計功能的作用邏輯。企業審計制度是市場經濟維護個別資本積累穩定性的治理手段，而政府審計有助于維護總體資本積累的穩定性，其中，企業審計包括內部審計和社會審計，個別資本指單個資本所有者持有的資本，總體資本指資本的所有者是一個整體的資本形式（晏維龍等，2018）。集體資本同時具有總體資本和個體資本的屬性，其審計監督模式的構建應當反映集體資本的特殊性。集體資本是農村集體經濟組織存在和發展的基礎，不論其形式如何發展，保障集體資本的保值增值以及集體成員（農民）的利益是構建審計監督機制的核心目標，最終推進農民共同富裕。

政府審計監督的范圍應當覆蓋農村集體經濟組織

集體資本的所有者是集體，包括自然村和村民，具有公共屬性，可以歸屬為總體資本。集體資本所有者權力的行使及組織的經營管理均依賴代理人，代理人從中可以獲得信息優勢，由此可能產生機會主義行為和代理成本。研究發現審計監督有助于發揮與村民治理的協同效應，能夠有效遏制機會主義行為和權力腐敗（Olken B. A., 2007）。政府審計是維護總體資本積累穩定的一種制度設計（晏維龍等，2018），因此，農村集體經濟組織應當在政府審計的覆蓋范圍之中。

目前，鄉村振興審計作為重大課題，研究了政府審計參與鄉村治理的重點內容和舉措，主要集中在農村經濟發展的宏觀方面，比如，產業結構、環境保護、民生保障、扶貧穩固、人才振興及投融資等，并提出創新發展審計項目組織形式，加強村鎮審計的探索（課題組、趙保林，2021）。但很少有文獻專門把農村集體經濟組織作為審計客體，探討政府審計對其的作用方式和路徑。

在監督農村集體經濟組織的運行方面，政府審計可以在農村集體經濟組織或重點農村區域設置派駐機構，對農村集體經濟組織的經營活動進行監督，加強政府審計在農村集體經濟組織反腐敗中的作用。政府審計的監督重點至少可以表現在：一是集體資本成員資格確認和管理的審計。農村集體經濟組織集體資本成員的變動不僅涉及集體資本收益的分配，也與農村農民的切身利益息息相關。政府審計可以監督建立規范的成員資格認定及管理辦法，審計其執行情況，保障農民個人的股份和權益。二是集體資本經營績效的審計。農村集體經濟組織存在更為嚴重的代理問題，政府審計可以預防或抑制侵占集體資本的腐敗現象。三是集體資本累積盈余分配的審計。集體資本產生的累積盈余既可以用來增加集體資本在注冊資本中的份額，壯大農村集體經濟，又可以作為紅利分配給集體成員或農民，增加農民收入。累積盈余分配的決策權事實上由經營管理層或集體資本的代理者行使，政府審計應當監督該決策權的使用，以保障集體資本收益獲得公平合理分配。四是政府優惠政策和國家投入資本的跟蹤審計。農村集體經濟組織的發展壯大，離不開國家優惠政策和財政資金的支持，政府應當對國家政策的執行效果、國家投入資本的使用情況進行持續跟蹤審計。

農村集體經濟組織應當強化內部審計監督，完善內部控制

內部審計的建立既是對經營者行使代理權力的一種制約，也是對個體資本積累穩定性的治理措施。內部審計屬于組織內部監督機制的關鍵組成部分，在企業內部控制活動中，監督機制事實上可以是內部審計。內部控制本質是一種風險應對機制，相比其他行業，農業生產領域的風險甚至更大。農村集體經濟組織有其特性，在集體資本的所有者及其所有權行使、土地資源的估值、集體資本收益的分配等方面，均區別于公司法人、國有企業、私營企業等其他市場主體，有必要基于其特性構建內部審計機構。特別是在數字經濟時代，應當加快內部審計監督模式的數字化轉型，變革和完善內部控制的信息化系統，以管控農村集體經濟組織的日常運營風險。

然而，現階段農村集體經濟組織的監督機構主要是監事會，其作用是對經營者權力進行監督。由于農村集體經濟組織尚處在市場化發展的起步階段，業務性質、資產規模及經營環境均相對簡單，其財務機構也是較為簡化的。因此，大部分農村集體經濟組織出于經營成本的考慮未能設置獨立的內部審計部門。對于工業發達型農村集體經濟組織（孫敏，2018），規模較大，業務多元，基于發展壯大的需求，應當建立獨立的內部審計機構。內部審計的獨立性是其發揮監督作用的關鍵，農村集體經濟組織的內部審計機構可以隸屬于組織的最高權力機構，例如，股東大會或集體成員大會。內部審計機構的人員聘任、薪酬契約、運行規則等管理制度均可由最高權力機構進行決策。

財務績效審計是內部審計發揮監督作用的首要途徑。首先，農村集體經濟組織的投資決策、融資決策、資本運營決策等活動最終都會反映在財務報表上，對財務活動進行監督能夠揭示組織真實的運營情況。其次，內部審計可以通過對經營管理的過程控制達到權力制衡的效果，也就是經營管理審計。經營管理審計屬于經濟組織內部控制的一部分，旨在構建一系列相互牽制、不相容職責相互分離、授權批準等的制度和程序，對各級經營者的權力進行約束和監督，使其符合所有者的利益。

農村集體經濟組織應當按市場化原則建立社會審計制度

社會審計也被稱為注冊會計師審計或民間審計，是完善和服務國家治理體系的一個部分（張軍等，2020）。第一，市場配置資源是農村集體經濟組織資源優化的主導方式。社會審計制度是市場化的產物，應當適用于農村集體經濟組織，以推進其市場化運作。第二，集體資本與國有資本不同，其公共屬性具有屬地性質，其成員也是可以確認的，集體資本的成員能夠確定數量。在股份量化的過程中，集體資本可以折算為成員股。所以，集體成本同時也是個別資本，需要社會審計來維持其積累的穩定性。

在農村集體經濟組織的發展過程中，社會審計在農村集體經濟產權改革中發揮了治理作用。例如，天津市韓村在2017年進行股份制改造，聘請第三方會計師事務所，核實其資產債務，并量化折股（余麗娟，2021）。但由于農村集體經濟組織發展較為遲緩、規模較小、行政干預過多，市場化的程度較低，現階段農村集體經濟組織接受社會審計監督的范圍較小。

基于資本紐帶，農村集體經濟組織以集體資本為基礎，可以吸收多種形式資本進行投資，包括股權融資和債權融資，甚至可以公開上市。社會審計的監督功能主要體現在降低企業融資成本和代理成本方面，主要包括：一是清產核資，助推農村集體組織產權改革順利開展；二是財務風險審計，對已有債務進行分類清理核實，助推農村集體經濟組織化解各類債務風險，增加其融資信用，破解銀行貸款融資難題；三是財務報告信息披露審計，降低其股權融資信息的不對稱程度，助推其獲得其他長期股本資金的支持，甚至是上市融資；四是資金績效審計，對經營者的受托責任進行評價，助推代理成本的降低。

綜上，創新發展農村集體經濟組織的審計監督體系是鄉村振興審計的重要環節。以政府審計為主導，強化內部審計，推動發展社會審計，增強審計監督合力，以此構建農村集體經濟組織的審計監督體系。農村集體經濟組織審計監督機制的完善，有利于抑制鄉村腐敗問題的發生和保障集體資本保值增值，助力農村集體經濟的高質量發展和共同富裕目標的實現。

（本文系四川輕化工大學川酒發展研究中心資助項目“白酒制造業行業的減稅降費效應研究”的階段性成果，項目編號：CJY21-05）

參考文獻

“國家審計在鄉村振興戰略中的作用研究”課題組、趙保林，2021，《鄉村振興審計的意義、重點和舉措》，《審計研究》，第3期。

崔建中、宋旭超、劉家順，2013，《農村集體經濟組織公司化改造模式構建研究》，《農村經濟》第5期。

雷嘯、郭祥，2020，《農村集體經濟組織治理模式創新研究》，《農村經濟》，第10期。

于雅驄、王崇敏，2020，《農村集體經濟組織：發展歷程、檢視與未來展望》，《農村經濟》，第3期。

王繁一，2015，《農村社區集體經濟組織審計創新模式選擇》，《農業經濟》，第12期。

樊春雅，2019，《農村集體經濟組織審計監督模式創新》，《農業經濟》，第10期。

劉新紹，2017，《農村集體經濟組織審計程序的構建》，《農業經濟》，第10期。

宋艷華，2017，《會計集中核算下農村集體經濟組織強化內部審計研究》，《農業經濟》，第5期。

王家新、鄭石橋、呂君杰、張耀中，2016，《論建立鄉鎮政府審計機關的必要性——基于審計需求和審計主體的理論框架》，《審計與經濟研究》，第1期。

張保紅，2021，《論農村集體經濟組織內部治理的模式選擇》，《中國社會科學院研究生院學報》，第3期。

晏維龍、莊尚文，2018，《審計制度功能的馬克思主義經濟學解析——兼論新時代中國特色社會主義審計制度的功能定位》，《審計與經濟研究》，第1期。

Olken B. A., 2007, "Monitoring corruption: Evidence from a field experiment in Indonesia", Journal of Political Economy, 115(2).

張軍、劉華、王媚莎，2020，《國家治理視角的注冊會計師行業功能演變研究》，《審計研究》，第1期。

余麗娟，2021，《新型農村集體經濟：內涵特征、實踐路徑、發展限度——基于天津、山東、湖北三地的實地調查》，《農村經濟》，第6期。

孫敏，2018，《三個走向：農村集體經濟組織的嬗變與分化——以深圳、蘇州、寧海為樣本的類型分析》，《農業經濟問題》，第2期。

Creating the Supervision Mechanism for Rural Collective Economic Organizations

Guo Xiang

Abstract: Under the background of rural revitalization, the rural collective economic organizations are an important channel for promoting the common prosperity of farmers. The improvement of their governance model is of practical significance to realizing the high-quality development of rural collective economy. But some of them face prominent agency problems, causing a governance dilemma of power imbalance. So, it is necessary to innovate and develop a supervision mechanism for them. Collective capital has its own characteristics. As an important means of supervising collective capital, audit supervision should be constructed from the perspective of creating a synergy of government audit, business audit and internal audit. Optimizing the audit and supervision mechanism for rural collective economic organizations is conducive to curbing rural corruption and preserving and increasing the value of collective capital. It can also help with the high-quality development of rural collective economy and the realization of the goal of common prosperity of farmers.

Keywords: rural collective economic organizations, audit supervision, farmers' common prosperity

責 編∕肖晗題